Расчет численности работников предприятия общественного питания (В.А. Кузнецова, "Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, май 2014 г.)

Расчет численности работников необходим не только для выплаты им заработной платы, он нужен для представления отчетности, для определения возможности перехода на специальный налоговый режим, права находиться на данном режиме и для других целей. В каких-то случаях применяется средняя численность, в каких-то - среднесписочная. Рассмотрим, когда нужна среднесписочная, а когда средняя численность работников, а также обозначим основные моменты расчета этих показателей.

В каких случаях нужны показатели численности работников?

Налог на прибыль. Статьей 288 НК РФ установлены особенности исчисления и уплаты налога на прибыль налогоплательщиком, имеющим обособленные подразделения. В частности, согласно п. 2 названной статьи уплата авансовых платежей и налога, подлежащего зачислению в бюджет субъектов РФ и бюджет муниципальных образований, производится налогоплательщиками - российскими организациями по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений исходя из доли прибыли, приходящейся на данные подразделения.

Эта доля определяется как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества указанного обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества, определенной в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ, в целом по налогоплательщику.

Данный удельный вес рассчитывается за отчетный (налоговый) период. Налогоплательщики самостоятельно определяют, какой из показателей будут применять - среднесписочную численность работников или сумму расходов на оплату труда (выбранный показатель должен быть неизменным в течение налогового периода).

Отчетность. Плательщики страховых взносов, у которых среднесписочная численность физических лиц, в пользу которых производятся выплаты и иные вознаграждения, за предшествующий расчетный период превышает 50 человек, а также вновь созданные (в том числе при реорганизации) организации, у которых численность названных физических лиц превышает данный предел, представляют расчеты в ПФР и в ФСС только в электронном виде (п. 10 ст. 15 Федерального закона N 212-ФЗ*(1)).

Также согласно п. 3 ст. 80 НК РФ налогоплательщики, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год превышает 100 человек, вновь созданные (в том числе при реорганизации) организации, численность работников которых превышает 100 человек, и налогоплательщики, для которых такая обязанность предусмотрена применительно к конкретному налогу, представляют налоговые декларации (расчеты) только в электронной форме.

При этом ежегодно не позднее 20 января текущего года, а в случае создания (реорганизации) организации - не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором организация была создана (реорганизована), организации и предприниматели представляют в налоговый орган сведения о среднесписочной численности работников за предшествующий календарный год, по форме, утвержденной Приказом ФНС РФ от 29.03.2007 N ММ-3-25/174@.

УСНО. Согласно пп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ УСНО не вправе применять организации и предприниматели, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом статистики, превышает 100 человек.

Напомним, что налоговым периодом признается календарный год, а отчетным - первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (ст. 346.19 НК РФ).

Соответственно, если в течение отчетного (налогового) периода будет допущено превышение численности работников, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСНО с начала того квартала, в котором допущено это превышение (п. 4 ст. 346.13 НК РФ).

Режим в виде ЕНВД. На уплату единого налога не вправе переходить организации и предприниматели, средняя численность работников которых за предшествующий календарный год, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом статистики, превышает 100 человек (пп. 1 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ).

Также если по итогам налогового периода (квартала) у налогоплательщика средняя численность работников превысила 100 человек, он считается утратившим право на применение данного режима налогообложения и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, в котором было допущено это превышение (п. 2.3 ст. 346.26, 346.30 НК РФ).

ПСН. При применении ПСН средняя численность наемных работников, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом статистики, не должна превышать за налоговый период 15 человек по всем видам деятельности, осуществляемым индивидуальным предпринимателем (п. 5 ст. 346.43 НК РФ). При превышении численности предприниматель считается утратившим право на применение ПСН и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, на который ему был выдан патент (пп. 2 п. 6 ст. 346.45 НК РФ). Напомним, что налоговым периодом признается календарный год либо срок, на который выдан патент (если он выдан на срок, составляющий менее года) (ст. 346.29 НК РФ).

Статистика. Юридические лица, не являющиеся субъектами малого предпринимательства, средняя численность работников которых превышает 15 человек (включая работающих по совместительству и договорам гражданско-правового характера) по итогам деятельности за предшествующий год ежемесячно представляют в органы статистики сведения о численности и заработной плате работников в форме П-4, утвержденной Приказом Росстата от 24.07.2012 N 407. Указания по ее заполнению утверждены Приказом Росстата от 28.10.2013 N 428 (далее - Указания по заполнению формы П-4). Если средняя численность работников данных юридических лиц не превышает 15 человек, такие сведения представляются ежеквартально. Если у юридического лица имеются обособленные подразделения, форма П-4 заполняется по каждому подразделению и по юридическому лицу без этих подразделений.

Откуда берем сведения для расчета?

Итак, как мы видим, данные о численности работников необходимы во многих ситуациях. Она определяется в порядке, устанавливаемом федеральным органом статистики.

В соответствии со ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Формы первичных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. Названные формы должны содержать обязательные реквизиты, установленные обозначенной статьей.

Таким образом, в настоящее время можно утвердить формы первичных документов самостоятельно*(2), но никто не запрещает использовать и унифицированные формы первичной учетной документации по учету труда и его оплате, утвержденные Постановлением Госкомстата РФ от 05.01.2004 N 1. Главное - отразить свой выбор в учетной политике.

Пунктом 78 Указаний по заполнению формы П-4 установлено, что среднесписочная численность работников рассчитывается на основании ежедневного учета списочной численности работников, которая должна уточняться на основании приказов о приеме, переводе работников, увольнении. Причем численность работников списочного состава за каждый день должна соответствовать данным табеля учета рабочего времени.

Исходя из этого сведения по численности работников будут браться из первичной документации по учету труда работников, в том числе из табеля рабочего времени.

Средняя и среднесписочная численности - разные показатели!

Средняя численность работников организации в силу п. 77 Указаний по заполнению формы П-4 включает в себя:

- среднесписочную численность работников;

- среднюю численность внешних совместителей;

- среднюю численность работников, выполнявших работы по договорам гражданско-правового характера.

Среднесписочная численность работников за месяц исчисляется путем суммирования списочной численности работников за каждый календарный день месяца (с 1-го по 30-е или 31-е число или по 28-е или 29-е число - в феврале), включая праздничные (нерабочие) и выходные дни, и деления полученной суммы на число календарных дней месяца (п. 78 Указаний по заполнению формы П-4). За выходной или праздничный день (в том числе за несколько таких дней) списочная численность принимается равной списочной численности за предшествующий рабочий день.

За квартал среднесписочная численность определяется путем суммирования численности работников за все месяцы работы организации в квартале и деления полученной суммы на три (п. 81.5 Указаний по заполнению формы П-4). В аналогичном порядке рассчитывается среднемесячная численность работников за период с начала года по отчетный месяц включительно и за год - численность суммируется за необходимое количество месяцев и делится на это количество месяцев или на 12 (п. 81.6, 81.7 Указаний по заполнению формы П-4).

Вновь созданная организация среднесписочную численность определяет путем деления суммы численности работников списочного состава за все дни работы в неполном месяце, включая выходные и праздничные (нерабочие) дни за период работы на общее число календарных дней в данном месяце (п. 81.8 Указаний по заполнению формы П-4).

Ресторан начал работу 28.04.2014. 28.04.2014 списочная численность составила 36 чел., 29.04.2014 - 40 чел., 30.04.2014 - 40 чел.

Среднесписочная численность работников ресторана за апрель равна 4 чел. ((36 + 40 + 40) чел. / 30 кал. дн.).

Если организация работала неполный квартал, то среднесписочная численность работников за квартал определяется путем суммирования среднесписочной численности работников за месяцы работы в отчетном квартале и деления полученной суммы на 3 (п. 81.9 Указаний по заполнению формы П-4).

Ресторан начал работу 28.03.2014. 28.03.2014 списочная численность составила 36 чел., 29.03.2014 - 36 чел., 30.03.2014 - 36 чел., 31.03.2014 - 40 чел.

Среднесписочная численность работников ресторана за март равна 4 чел. ((36 + 36 + 36 + 40) чел. / 31 кал. дн.). Среднесписочная численность работников за I квартал - 1 чел. (4 чел. / 3 мес.).

Среднесписочная численность работников организации за год, если она работала неполный год, определяется путем суммирования среднесписочной численности работников за все месяцы работы организации и деления полученной суммы на 12 (п. 81.10 Указаний по заполнению формы П-4).

Ресторан начал работу 01.07.2014. В июле среднесписочная численность работников составляла 30 чел., в августе - 35 чел., в сентябре - 35 чел., в октябре - 32 чел., в ноябре - 33 чел., в декабре - 35 чел.

Среднесписочная численность работников ресторана за 2014 год равна 17 чел. ((30 + 35 + 35 + 32 + 33 + 35) чел. / 12 мес.).

Списочная численность работников, необходимая для расчета среднесписочной численности, включает в себя наемных работников, работавших по трудовому договору и выполнявших постоянную, временную или сезонную работу один день и более, а также работавших собственников организаций, получавших в ней заработную плату (п. 79 Указаний по заполнению формы П-4).

В эту численность включаются как фактически работающие, так и отсутствующие на работе по каким-либо причинам. Полный список категорий работников, входящих в списочную численность, приведен в п. 79 этого документа. Назовем самые распространенные категории работников:

- фактически явившиеся на работу, включая тех, которые не работали по причине простоя;

- находившиеся в служебных командировках, если за ними сохраняется заработная плата;

- не явившиеся на работу по болезни и в связи с выполнением государственных или общественных обязанностей;

- принятые на работу на неполный рабочий день или неполную рабочую неделю, а также принятые на половину ставки (оклада) в соответствии с трудовым договором или штатным расписанием (они учитываются как целые единицы). В отношении данной категории нужно учитывать требования п. 81.3 Указаний по заполнению формы П-4 и то, что к ней не относятся работники, которым сокращенная рабочая продолжительность рабочего времени установлена в соответствии с законодательством РФ (работники в возрасте до 18 лет, работники, занятые на работах с вредными и опасными условиями труда, женщины, которым предоставлены дополнительные перерывы в работе для кормления ребенка, женщины, работающие в сельской местности, инвалиды I и II групп).

Пунктом 81.3 названного документа установлено, что при определении среднесписочной численности работники учитываются пропорционально отработанному времени. Расчет средней численности этой категории работников рассчитывается таким образом:

а) общее число отработанных человеко-часов в отчетном месяце делится на продолжительность рабочего дня исходя из продолжительности рабочей недели (например, при продолжительности рабочей недели в 40 часов - на 8 часов (при пятидневной рабочей неделе) или на 6,67 (при шестидневной рабочей неделе)), получается общее количество человеко-дней;

б) определяется средняя численность не полностью занятых работников за отчетный месяц в пересчете на полную занятость путем деления отработанных человеко-дней на число рабочих дней по календарю в отчетном месяце. За дни болезни, отпуска, неявок (приходящихся на рабочие дни по календарю) в число отработанных человеко-часов условно включаются часы по предыдущему рабочему дню (в отличие от методологии, принятой для учета количества отработанных человеко-часов).

Разберем порядок расчета на примере:

В кафе установлена пятидневная рабочая неделя. В апреле 2014 года (22 раб. дн.) два официанта отработали полный месяц - по 4 ч в день (учитываются за каждый рабочий день как 0,5 чел. (4 чел./ч / 8 ч), один официант - полный месяц по 3 ч в день (учитывается как 0,375 чел. (3 чел./ч / 8 ч).

Средняя численность не полностью занятых работников за апрель 2014 года составила 1,4 чел. ((0,5 чел. х 22 раб. дн. х 2 чел. + 0,375 чел. х 22 раб. дн.) / 22 раб. дн). Полученный результат учитывается при определении среднесписочной численности работников.

Также в списочную численность включаются работники:

- находившиеся в ежегодных и дополнительных отпусках;

- направленные с отрывом от работы в образовательные учреждения для повышения квалификации или приобретения новой профессии (специальности), если за ними сохраняется заработная плата;

- студенты и учащиеся образовательных учреждений, работающие в организациях в период производственной практики, если они зачислены на рабочие места (должности);

- получившие день отдыха за работу в выходные или праздничные (нерабочие) дни;

- находившиеся в отпуске без сохранения заработной платы независимо от длительности отпуска;

- обучающиеся в образовательных учреждениях и находившиеся в дополнительном отпуске без сохранения заработной платы, а также работники, поступающие в образовательные учреждения, находившиеся в отпуске без сохранения заработной платы для сдачи вступительных экзаменов в соответствии с законодательством РФ;

- находившиеся в отпусках по беременности и родам, в отпусках в связи с усыновлением новорожденного ребенка непосредственно из родильного дома, а также в отпуске по уходу за ребенком.

Обратите внимание, что последние две категории хотя и входят в списочную численность работников, в среднесписочную численность не включаются (п. 81.1 Указаний по заполнению формы П-4).

Согласно п. 80 Указаний по заполнению формы П-4 в списочную численность не включаются работники:

- принятые на работу по совместительству из других организаций. Их учет ведется отдельно (работники, оформленные в организации на две, полторы или менее одной ставки либо как внутренние совместители, учитываются в списочной численности как один человек (внутренний совместитель учитывается один раз по месту основной работы));

- выполнявшие работу по договорам гражданско-правового характера;

- собственники данной организации, не получающие заработную плату;

- другие работники, перечисленные в обозначенном пункте.

Средняя численность внешних совместителей

Она исчисляется в соответствии с порядком определения средней численности лиц, работавших неполное рабочее время (п. 82, 81.3 Указаний по заполнению формы П-4). За период с начала года и год численность определяется путем суммирования средней численности за все месяцы, истекшие с начала года, и деления полученной суммы на число месяцев отчетного периода.

Средняя численность работников, выполнявших работы по договорам гражданско-правового характера

Такая численность за месяц рассчитывается по методологии определения среднесписочной численности (п. 83 Указаний по заполнению формы П-4). Эти работники учитываются за каждый календарный день как целые единицы в течение всего периода действия гражданско-правового договора независимо от срока выплаты вознаграждения (за выходной или праздничный (нерабочий) день берется численность работников за предшествующий рабочий день).

За период с начала года и год средняя численность таких работников определяется путем суммирования средней численности за все месяцы, истекшие с начала года, и деления полученной суммы на число месяцев отчетного периода.

Если гражданско-правовой договор заключен с работником организации, в среднюю численность работников, выполнявших работы по договорам гражданско-правового характера, данный работник не включается.

Также в среднюю численность работников, выполнявших работу по договорам гражданско-правового характера, не включаются:

- индивидуальные предприниматели, заключившие с организацией договор гражданско-правового характера и получившие вознаграждение за выполненные работы и оказанные услуги;

- лица несписочного состава, не имеющие с организацией договоров гражданско-правового характера;

- лица, с которыми заключены авторские договоры на передачу имущественных прав.

Итак, при осуществлении деятельности налогоплательщики должны рассчитывать показатели численности работников (в одних случаях применяется показатель среднесписочной численности, а в других - средней). Это разные показатели, и важно их не перепутать. Рассмотренный порядок расчета среднесписочной и средней численности позволит контролировать установленные пределы численности, вовремя принять необходимые меры (например, при превышении предела - своевременно перейти на другой режим налогообложения, а значит, избежать ответственности за несвоевременное перечисление налогов по новому режиму и представления отчетности).

эксперт журнала "Предприятия общественного питания:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, май 2014 г.

*(1) Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования".

*(2) Рекомендовано продолжать применять формы первичных документов, установленные уполномоченными органами на основании других федеральных законов (например, кассовые документы) (Информация Минфина РФ N ПЗ-10/2012).

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете подать заявку на получение полного доступа к системе бесплатно на 3 дня.

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.

Журналы издательства "Аюдар Инфо"

На страницах журналов вы всегда найдете комментарии и рекомендации экспертов, ответы на актуальные вопросы, возникающие в процессе вашей работы. Авторы - это аудиторы-практики, налоговые консультанты и работники налоговых служб, они всегда подскажут вам, как правильно строить взаимоотношения с налоговой инспекцией, оптимизировать налоги законным путем, помогут разобраться в новом нормативном акте, применить его на практике и избежать ошибок в работе.